自1979年我国引进试点增值税至今已逾45年，回顾增值税的主要发展历程，基本可以分为引进试点、初步建立、转型改革、全面推开、深化改革及增值税立法六个阶段。

（一）引进试点阶段（1979年—1993年）

1979年5月，为了解决工商税重复征税问题，我国先后在襄樊、上海、柳州、长沙、株洲、青岛、沈阳、西安等城市进行增值税引进试点，试点行业限于机器机械、农业机具和部分日用机械。

1981年7月，财政部首次制定《增值税暂行办法》，在全国范围内对农业机具及其零配件、机器机械及其零配件、缝纫机、自行车、电风扇等产品试行增值税。这一时期的增值税属于“价内税”，采用的是“扣额法”与“扣税法”并行的征税办法。

1984年9月，国务院发布《中华人民共和国增值税条例（草案）》，将增值税征收范围进一步扩大到机动船舶、轴承、钢坯、钢材、印染绸缎及其他印染机纺丝织品、西药等12个税目。这一草案的发布标志着增值税正式成为我国的一个新税种，形成了增值税、产品税、营业税并存的税制格局。

1984年至1993年期间，增值税征收范围不断扩大。截至1993年，除糖、烟、酒、石化、电力等少数几类产品外，所有工业产品都已纳入增值税征收范围，还对已经实行增值税的工业企业所从事的工业劳务（如工业性加工、工业性修理和修配业务）由营业税改征增值税，突破了增值税此前仅以货物为征税对象的局限。这一期间，增值税的计税方法也进行了革新，弃用了“扣额法”并初步尝试“价税分流购进扣税法”，即采取“企业在生产环节以不含增值税的价格进行成本核算，在销售环节以整体税额作为销售税金计算利润额”的计税方法，这也为日后增值税改为“价外税”进行了铺垫。

（二）初步建立阶段（1994年—2003年）

1993年12月，国务院正式颁布《中华人民共和国增值税暂行条例》，规定自1994年1月1日起全面实施规范化的增值税，将增值税的征收范围扩大至全部工业生产环节和商业流通领域，简并税率档次、实行两档税率结构（13%低税率和17%基本税率），计税方法从“价内税”改为“价外税”，并首次对纳税人类型进行划分，分为一般纳税人和小规模纳税人。随后，财政部在《中华人民共和国增值税暂行条例》的基础上制定了《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》。随着《中华人民共和国增值税暂行条例》的颁布，增值税正式成为我国第一大税种，并在流转税方面形成了增值税、消费税、营业税的“三税相并立、两税交叉征收”的新税制格局。

（三）转型改革阶段（2004年—2011年）

2004年7月，为了全面振兴东北老工业基地，增值税开始在东北三省的装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业等八大生产企业进行转型改革试点，允许试点行业的增值税一般纳税人抵扣新购进固定资产所含的增值税进项税额。这一试点开启了我国增值税由“生产型”转为“消费型”的进程。

2008年11月，国务院对《中华人民共和国增值税暂行条例》进行第一次修订，决定自2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革，对购进的机器设备的进项税额可以全额抵扣。此次修订标志着我国增值税正式由“生产型”转为“有限消费型”。

（四）“营改增”全面推开阶段（2012年—2016年）

2012年1月起，我国先后在上海、北京、天津等8大省市对交通运输业（不含铁路运输）和部分现代服务业进行营业税改征增值税（以下简称“营改增”）的试点，并增设了6%、11%两档增值税税率。2013年8月1日，我国开始在全国范围内推开前述行业的营改增试点。

2016年3月，财政部与国家税务总局联合发布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），规定自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营改增试点，将试点范围扩大至建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等，并将所有企业新增不动产所含增值税进项税额纳入抵扣范围。至此，我国完成了增值税对货物、服务的全面覆盖，营业税正式退出历史舞台。

（五）深化改革阶段（2017年—2024年）

为了配合全面“营改增”的推行，我国自2017年起采取了一系列深化增值税的改革措施，如：进一步简化增值税税率结构，统一小规模纳税人的认定标准，调整增值税的起征点，扩大抵扣范围及抵扣力度，实行特定行业增值税留抵退税制度及增量留抵退税制度，并陆续出台一系列营改增的配套征管措施。

（六）增值税立法阶段（2019年—2024年）

2019年11月27日，财政部与国家税务总局联合发布了《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》，向社会公开征求意见。2022年7月5日，国务院办公厅公布2022年度立法工作计划，将《中华人民共和国增值税法（草案）》列入提请全国人大常委会审议的拟议议案。2022年12月，第十三届全国人大常委会第三十八次会议对《中华人民共和国增值税法（草案）》进行了审议。随后，《中华人民共和国增值税法（草案）》进入公开征求意见阶段。

2024年12月25日，《中华人民共和国增值税法》经第十四届全国人民代表大会常务委员会第十三次会议审议通过，于2026年1月1日起正式施行，《中华人民共和国增值税暂行条例》同时废止。

至此，我国第一大税种增值税完成了从引进试点、初步建立、深化改革到正式立法的基本闭环，成为继《个人所得税法》《企业所得税法》《车船税法》《环境保护税法》《烟叶税法》《船舶吨税法》《车辆购置税法》《耕地占用税法》《资源税法》《城市维护建设税法》《契税法》《印花税法》《关税法》后的又一税收实体法。

从法条内容看，《增值税法》是在对《中华人民共和国增值税暂行条例（2017修订）》（以下简称《暂行条例》）、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（2011修订）》（以下简称《实施细则》）以及《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（以下简称“36号文”）等增值税现行规定进行集合、精简及确认的基础上进行的部分革新，相较于《暂行条例》《实施细则》及36号文等现行规定，《增值税法》的主要变化如下：

（一）增设立法目的

《增值税法》作为税收实体法，第一条明确将“规范增值税征缴与保护纳税人合法权益”作为立法目的，在赋予税务机关征管权的同时，亦明确了保护纳税人合法权益的重要性。

（二）对“应税交易”进行三维度界定

1. 明确“境内应税交易”的界定标准

不同于36号文对“在境内销售服务或无形资产”的反向规定，此次《增值税法》采用正向规定的方式明确“境内应税交易”的界定标准，即“销售货物的，货物的起运地或者所在地在境内；销售或者租赁不动产、转让自然资源使用权的，不动产、自然资源所在地在境内；销售金融商品的，金融商品在境内发行，或者销售方为境内单位和个人；销售服务、无形资产的，服务、无形资产在境内消费，或者销售方为境内单位和个人”。这一标准的设立，为日后增值税应税交易的认定奠定了基础逻辑。

2. 缩减“视同应税交易”范围，取消兜底条款

《增值税法》出台前，《实施细则》及36号文对增值税的“视同销售”情形规定了多种，并设有授权下位法进行补充的兜底规定。此次《增值税法》将“视同销售”的概念同步修改为“视同应税交易”，不仅将其范围缩减至三类，即“单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；单位和个体工商户无偿转让货物；单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品”，还取消了“国务院和国家税务总局规定的其他情形”这一兜底条款。

仅从文义看，这一修改似乎将现有规定下“货物跨县（市）移送、以货物进行投资或分配、将货物用于非增值税应税项目”等视同销售情形从“视同应税交易”的范围中剥离，但从这些视同销售情形的行为实质来看，是否完全不属于应税交易还有待商榷，如：“以货物进行投资”及“用货物进行分配”的行为实质是对价交换，属于应税交易的情形，亦符合《增值税法》第十九条“销售额为非货币形式”规定的情形。有鉴于此，对于“视同应税交易”的理解与适用，有待税务机关在征管实务中的具体认定。

3. 增设“不属于应税交易”的反向规定

《增值税法》第六条增设了“不属于应税交易”的四种情形，即“员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务；收取行政事业性收费、政府性基金；依照法律规定被征收、征用而取得补偿；取得存款利息收入”。这实质是对36号文中“非经营活动情形”及“不征收增值税项目”的融合与删减，并取消了授权下位法补充的兜底条款。从目前的增值税征管实践看，“不属于应税交易”或“不征收增值税”的情形远不止上述规定中的四种情形，如“被保险人获得的保险赔付”“资产重组中的整体业务转让”等，若后续没有配套的实施细则出台，可能会在后续实践中对“不属于应税交易”情形外的行为是否应征收增值税产生相应的征管争议。

（三）简易计税方法适用的征收率限定为3%

此次《增值税法》规定适用简易计税方法的征收率为3%，这相较于《暂行条例》规定的“小规模纳税人增值税征收率为 3%”及36号文规定的“增值税征收率为3%”，征收率的适用范围表述更加精准。但此次删除了原有“国务院另有规定的除外”这一兜底调整的规定，将征收率统一且限定为3%，不仅降低了征收率随市场及经济的波动而调整的灵活性，还增加了现行适用其他档次征收率（如5%、2%、1.5%、0.5%）的纳税人进行相应的税率调整及转换的任务。

（四）“销售额”调整情形及确定标准发生变化

1. 新增“销售额明显偏高”的调整情形

《暂行条例》及《实施细则》仅规定“销售额明显偏低”应进行调整，但此次《增值税法》第二十条新增了“销售额明显偏高且无正当理由”亦属应调整的情形的规定，这一修改将对日后关联企业之间通过故意调高销售额而转移利润、分享税收优惠等行为进行限制。

2. 统一特定情形下“销售额”的确定标准

《增值税法》第十九条及第二十条对特定情形下“销售额”的确定标准进行统一，即“视同应税交易及销售额为非货币形式的，按照市场价格确定销售额”“销售额明显偏低或偏高且无正当理由的，由税务机关核定销售额”，取消了《实施细则》中采取的“近时期同类货物的平均销售价格”及“组成计税价格”等确定标准。

（五）增值税进项税额抵扣范围及扣税凭证发生变化

1. 增值税进项税额抵扣范围可能扩大

相较于《暂行条例》及36号文规定的“不得抵扣进项税额”的情形，此次《增值税法》在不得抵扣进项税额的情形中删除了“旅客运输服务”及“贷款服务”，对购进的“餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”也仅限定“直接用于消费的”不能抵扣。若后续国务院未出台明确限制前述进项税额不得抵扣的规定，则企业日后所取得的“旅客运输服务”“贷款服务”以及与应税交易相关且未直接用于消费的“餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”的进项税额将有进行抵扣的可能，这在一定程度上将降低企业的增值税税负。

2. 未限定增值税扣税凭证类型

相较于《暂行条例》及36号文规定的5种扣税凭证，此次《增值税法》未对扣税凭证进行明确，仅作了模糊规定，即“纳税人应当凭法律、行政法规或者国务院规定的增值税扣税凭证从销项税额中抵扣进项税额”。这一修改增加了后续实施细则的制定及征管实践的灵活性。

（六）增设涉税信息共享及配合机制，税收监管升级

《增值税法》第三十五条新增“税务机关与工业和信息化、公安、海关、市场监督管理、人民银行、金融监督管理等部门建立增值税涉税信息共享机制和工作配合机制”。这一规定赋予了税务机关请求其他部门协助、配合的权利，将在一定程度上减少企业利用信息不透明而进行的相关避税安排，也是税收监管进一步升级的体现。

整体来说，此次《增值税法》的出台既落实了税收法定原则，也改善了现有增值税相关规定及政策文件的散落性，给后续增值税征管实践的法律适用奠定了基础。但增值税作为我国第一大税种，从引进试点至今近半个世纪，已建立了适应我国经济发展及符合国情的增值税制度，而《增值税法》只是提供了法律适用的基础，暂无法覆盖现存的所有增值税征管问题，需待与《增值税法》配套的实施细则的出台以及税务机关在具体问题上的认定与处理。

*笔者本文仅是基于《增值税法》的条文进行的初步梳理与浅析，仅代表个人观点，不排除后续出台的实施细则及具体的征管实践对本文相关观点的改变。